Im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten bietet der richtige Umgang mit dem Investitionsabzugsbetrag und der Sonder-AfA mittelständischen Unternehmern und Freiberuflern stets ein großes Steuersparpotenzial. Dabei kann der Abzugsbetrag für beabsichtigte Erwerbe in 2012 bis 2014 in Betracht kommen. Droht für 2011 eine Überschreitung des gesunkenen Schwellenwerts von 235.000 EUR beim Betriebsvermögen und 100.000 EUR beim Gewinn für EÜ-Rechner, können zur Unterschreitung noch bis Jahresende Entnahmen oder Einnahmeverschiebungen getätigt werden.

Nach aktueller BFH-Rechtsprechung kann der Abzugsbetrag noch im Einspruchsverfahren gegen einen Schätzungsbescheid geltend gemacht und bereits eingereichte Unterlagen durch Einspruch und Klage vervollständigt werden. Keine Förderung gibt es für immaterielle Wirtschaftsgüter. Umstritten und beim BFH anhängig ist die Frage, ob die geplante Investition bei Betriebseröffnung laut Verwaltungsauffassung durch eine verbindliche Bestellung nachgewiesen werden muss oder ob dies – wie einige FG meinen – auch anders möglich ist. Existenzgründer sollten den Abzugsbetrag auch ohne Bestellung der Wirtschaftsgüter geltend machen.

Ein 2008 gebildeter Abzugsbetrag ist mit Ablauf der Dreijahresfrist Ende 2011 rückwirkend aufzulösen. Insoweit sollte eine weiterhin geplante Investition noch im laufenden Jahr erfolgen. Wird eine angedachte Investition doch nicht durchgeführt, sollte ein in 2009 oder 2010 gebildeter Abzugsbetrag im laufenden Jahr vorzeitig aufgelöst werden. Das mindert die Verzinsung der Steuernachforderung. Allerdings kommt es nach Auffassung des Niedersächsischen FG bei unterbliebener Investition nicht zur rückwirkenden Verzinsung, sondern diese setzt erst 15 Monate nach Ablauf des Jahres mit dem aufgegebenen Vorhaben ein. Für 2011 läuft sie dann erst ab dem 1.4.2013, sodass sich Zinsen für eine Auflösung ganz vermeiden lassen. Der für Anschaffungen in 2011 gebildete Abzugsbetrag ist außerbilanziell dem Gewinn hinzuzurechnen. Da sich im zweiten Schritt die AfA-Bemessungsgrundlage um bis zu 40 % reduziert, muss es zu keiner Gewinnauswirkung kommen.

Bei der privaten und betrieblichen Altersversorgung steigt das Mindestrentenalter vom 60. auf das 62. Lebensjahr, sofern der Vertrag ab dem 1.1.2012 abgeschlossen wird. Bei einer vorherigen Unterschrift – also bei einer Unterschrift bis zum Jahresende 2011 – bleibt es dauerhaft beim Mindestrentenalter von 60 Jahren. Das BMF hat zu den steuerlichen Auswirkungen Stellung genommen.

• Die hälftige Besteuerung für Lebensversicherungen und ungeförderte Riester-Verträge nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG greift beim Abschluss ab 2012 nur noch, wenn die Versicherungsleistung erst nach Vollendung des 62. Lebensjahres ausgezahlt wird. Das gilt auch für Altpolicen, wenn wesentliche Vertragsmerkmale wie Laufzeit, Summe, Beitragshöhe, Beitragsdauer nach 2011 geändert werden und dies zu einem Neubeginn der Mindestvertragsdauer führt. Soweit die nachträgliche Erhöhung der Beiträge oder der Versicherungssumme zu einem gesonderten neuen Vertrag führen, gilt die Altersgrenze des 62. Lebensjahres nur für diesen neuen Vertrag.

• Die Anhebung der Altersgrenze gilt ebenfalls bei ab 2012 abgeschlossenen Riester-Verträgen hinsichtlich der Zulagen und des Sonderausgabenabzugs. Für bis dahin abgeschlossene Policen gilt der Bestandsschutz auch dann, wenn Beiträge oder die Versicherungssumme ab 2012 erhöht werden. Für die nachgelagerte Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG hat die Änderung keine Bedeutung.

• Gleichermaßen gilt das geänderte Mindestrentenalter auch bei der Basisrente in Hinsicht auf den Sonderausgabenabzug. Beim Abschluss einer Rürup-Rente noch in 2011 kann der Sparer 24 Monate früher die erste Auszahlung erhalten.

• Im Bereich der betrieblichen Altersversorgung bezieht sich die Umstellung des Mindestrentenalters auf die Untergrenze der Leistungen bei altersbedingtem Ausscheiden aus dem Erwerbsleben. Das betrifft Direktversicherungen, Pensionskassen und Pensionsfonds nach § 3 Nr. 63 EStG.

Folgende Ratschläge können für die Praxis von Bedeutung sein:

• Für das Teilabzugsverbot ist ab 2011 über den neuen § 3c Abs. 2 Satz 2 EStG die Absicht zur Erzielung von Einnahmen ausreichend. Sofern es noch zu einer Realisierung von Verlusten aus Liquidation oder Verkauf bis Ende 2010 gekommen war, können diese im Rahmen des § 17 EStG in voller Höhe geltend gemacht werden, sofern der Gesellschafter durch die Beteiligung zuvor keine Einnahmen erzielt hatte.

• Sollen GmbH-Anteile noch 2011 verkauft werden, um einen Verlust nach § 17 EStG nutzen zu können, muss das wirtschaftliche Eigentum noch im laufenden Jahr übergehen. Negative Einkünfte lassen sich auch dann erzielen, wenn wertlose Anteile zum symbolischen Kaufpreis von 1 EUR veräußert werden. Denkbar sind hier auch Geschäfte mit Angehörigen oder ein Ringtausch mit Mitgesellschaftern.

• Zur Verfassungsmäßigkeit der beschränkten Verlustverrechnung nach § 8c KStG ist beim BVerfG ein Verfahren anhängig. Verlustfälle sollten über einen ruhenden Einspruch offengehalten werden.

• Für Umwandlungen, Verschmelzungen und Spaltungen seit dem 15.7.2011 ist das geänderte UmwG anzuwenden.

• Für die Beurteilung des Umfangs der Informationspflichten einer GmbH, ob Ende 2011 die Schwellenwerte an zwei aufeinander folgenden Abschlussstichtagen über- oder unterschritten sind, gelten die Beträge aus 2009 und 2010. Von den drei Kriterien müssen mindestens zwei erfüllt sein, um entsprechend niedriger eingestuft zu werden. Bei einer Rückstufung zur kleinen Kapitalgesellschaft entfällt der Abschlussprüfer und es gibt Erleichterungen bei der Offenlegung im elektronischen Bundesanzeiger, indem keine Angaben zur Gewinn- und Verlustrechnung offenzulegen sind. Zwei Grenzwerte lassen sich durch bilanzpolitische Maßnahmen unterschreiten.

• Aufgrund der BFH-Rechtsprechung ist der Abzug von Schuldzinsen nach der Veräußerung einer wesentlichen Beteiligung möglich, wenn der Erlös nicht zur Tilgung des Darlehens ausreicht.

• Gewinnausschüttungen an den GmbH-Gesellschafter unterliegen der Abgeltungsteuer. Um die mit der Beteiligung im Zusammenhang stehenden Aufwendungen zu 60 % als Werbungskosten abziehen zu können, ist der Antrag auf Anwendung des individuellen Einkommensteuertarifs unter dem Teileinkünfteverfahren zu überdenken. Allerdings belasten die Kapitaleinnahmen dann auch die Progression für sein übriges Einkommen und der Sparer-Pauschbetrag kommt nicht zum Ansatz.

• Um den Körperschaftsteuersatz von 15 % statt der Einkommensteuerprogression zu nutzen, kommen die Gründung oder Umwandlung in eine Mini-GmbH in Betracht. Laut Mustervertrag trägt die GmbH Gründungskosten bis zu 300 EUR, höherer Gründungsaufwand sollte zur Vermeidung einer vGA von den Gesellschaftern getragen werden.

• Beim Verkauf von vor 1999 erworbenen GmbH-Anteilen bei wesentlichen Beteiligungsquoten zwischen 25 % und 10 % und vor 2002 erworbenen Anteilen zwischen 9,99 % und 1,01 % kann der Gewinn nach § 17 EStG in offenen Fällen steuerfrei bleiben, soweit er auf vorherige Wertzuwächse entfällt.

• Das BilMoG eröffnet der GmbH seit 2009 steuerlich ein Wahlrecht zur Teilwert-AfA. Die Ausübung führt zur Verringerung des Bilanzgewinns. Da der Betrag bei Anteilen an einer Körperschaft außerbilanziell ohnehin wieder hinzuzurechnen ist, erspart der Verzicht darauf eine spätere Gewinnerhöhung von 5 % als nicht abzugsfähige Betriebsausgabe bei einer Zuschreibung aufgrund einer Werterholung oder bei Veräußerung.

• Bei Gewinnminderungen aus Teilwert-AfA, Ausfall oder Verzicht auf Gesellschafterdarlehen liegt in bestimmten Fällen eine vGA vor. Diese Einstufung ist mit dem Nachweis vermeidbar, dass sich unter gleichen Umständen und Konditionen ein fremder Dritter genauso verhalten hätte.

• Unverzinsliche Gesellschafterdarlehen an die GmbH sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG abzuzinsen. Zur Vermeidung der Gewinnerhöhung sollte zumindest eine geringe Verzinsung vereinbart werden.

• Wird das Körperschaftsteuerguthaben bis 2017 in zehn Raten ausgezahlt, sind die Ansprüche 2011 auf den aktuellen Barwert abzuzinsen. Dies ist bei der Einkommensermittlung zu neutralisieren. Die Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens erfolgt ohne Berücksichtigung des SolZ.

• Eine vermögensverwaltende GmbH kann Finanzunternehmen gleichgestellt werden, sodass die Steuerbefreiung des § 8b KStG für Dividenden und Veräußerungsgewinne ausscheidet. Um das Risiko zu minimieren, sollte der Aktienbestand im Anlagevermögen ausgewiesen und die Wertpapiere eher langfristig gehalten werden.

• Am 31.12.2011 endet die Veröffentlichungsfrist beim elektronischen Bundesanzeiger für das Geschäftsjahr 2010. Jahresabschlüsse können nur in elektronischer Form übermittelt werden.

• Zwischen GmbH und Gesellschaftern getroffene Vereinbarungen sind auf Fremdüblichkeit und Angemessenheit hin zu überprüfen – etwa der Abgleich der Gesellschafter-Geschäftsführer-Bezüge mit der allgemeinen Gehaltsstruktur sowie der individuellen Gewinnlage oder die Begrenzung der Tantieme auf 25 % der Gesamtvergütung. Die entsprechende Dokumentation mindert das Risiko einer vGA. Vertragsinhalte wirken sich steuerlich bei beherrschenden Gesellschaftern nur aus, wenn sie im Voraus getroffen werden.

• Bei der Rückstellungsberechnung für die Pensionszusage an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer ist das erhöhte Mindest-Pensionsalter für Geburtsjahrgänge ab 1953 zu beachten.

• Bei der Pkw-Überlassung an Gesellschafter-Geschäftsführer sollte die Privatnutzung vertraglich vereinbart werden. Das führt zwar zu einem lohnsteuerlichen geldwerten Vorteil, vermeidet aber die Einstufung als vGA.

• Durch den Verzicht auf die ehemalige Umgliederung des zum Zeitpunkt des Systemwechsels vom Anrechnungs- auf das Halbeinkünfteverfahren vorhandenen Eigenkapitals EK 45, 40 und 02 in allen offenen Fällen kann der damalige Wegfall von Körperschaftsteuerminderungspotenzial nachträglich gerettet werden.

Umgang mit erstatteter Kirchensteuer

Bringt die erstattete Kirchensteuer – etwa wegen eines Antrags auf Kappung oder verminderter Einkommensteuer – einen Überhang, weil er über dem im gleichen Jahr gezahlten Betrag liegt, ist dieser über § 175 AO ins damalige Zahlungsjahr zurückzutragen. Praxishinweis: Ab 2012 ändert sich dies über das Steuervereinfachungsgesetz, indem der Überhang im Jahr der Erstattung dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzugerechnet wird.

Unterhalt an Schwiegereltern ist abziehbar

Unterhaltszahlungen der von ihrem Gatten getrennt lebenden Ehefrau an die verheiratete Schwiegermutter sind während des Bestehens der Ehe nach § 33a Abs. 1 EStG abziehbar. Es kommt lediglich auf den zivilrechtlichen Bestand eines Eheverhältnisses an. Die Vorschrift ist nicht dahingehend einschränkend auszulegen, dass ein Abzug von Unterhaltszahlungen an verschwägerte Personen nur bei einer intakten Ehe geboten ist. Allerdings muss zuvor geprüft werden, ob nicht der Schwiegervater für den Unterhalt des Partners hat aufkommen können.

Schätzung privater Telefonkosten von 40 % ist zulässig

Die private Nutzung einer dem Unternehmen zugeordneten Telefonanlage von 40 % im Schätzungswege als unentgeltliche Wertabgabe ist dem Grunde und der Höhe nach nicht zu beanstanden, wenn sich der Umfang nicht anhand von Aufzeichnungen ermitteln lässt. Das gilt insbesondere, wenn sich das FA an den vorgelegten Rechnungen orientiert und seiner Schätzung die darin enthaltenen Gebühren für die Auslandsgespräche zugrunde gelegt hat.